Scientific journal

International Journal of Experimental Education

ISSN 2618–7159

ИФ РИНЦ = 0,425

Постановка проблемы. Аудит финансовой отчетности в Республике Казахстан осуществляется с начала 90-х годов ХХ столетия. В целях дальнейшего укрепления позиций казахстанского аудита на внутреннем и внешнем рынке, повышения его конкурентоспособности и международного признания необходимо постоянное обеспечение качества аудиторских услуг. Особо актуально изучение данного вопроса в контексте вхождения Казахстана в Единое экономическое пространство (ЕАЭС) и Всемирную торговую организацию (ВТО). Исследование данной проблемы позволит определить наиболее оптимальный вариант организации внешнего контроля качества услуг. Многие положения, применяемые в государствах-членах ЕАЭС и ВТО, могут быть использованы не только в организации внешнего контроля качества аудиторских услуг, но и способствовать в целом становлению аудиторских организаций Республики Казахстан.

Анализ последних исследований и публикаций. В современной экономической литературе проблеме публичного надзора за качеством аудита уделяется большое внимание. Теоретические и методологические положения аудита изложены в трудах зарубежных ученых Р. Адамса, А. Аренса и др. Появление аудита в экономической жизни страны сделало его предметом исследования и в Казахстане что, несомненно, пополнило багаж экономической мысли трудами отечественных ученых, таких как К.Ш. Дюсембаев, М.С. Ержанов и др. Но организации контроля качества аудиторских услуг в Республике Казахстан еще не уделено надлежащего внимания.

Необходимость дальнейшего исследования обусловлена тем, что, несмотря на наличие публикаций общетеоретического характера, испытывается потребность в аналитических работах, детально отражающих тенденции организации внешнего контроля качества аудиторских услуг с учетом специфических особенностей становления аудита в каждой стране.

Цель исследования заключается в изучении международного опыта публичного надзора за аудиторской деятельностью и возможностей его использования в Республике Казахстан.

Метод или методология проведения исследования. В работе применялся системный подход к изучению рассматриваемых проблем, анализ, синтез и др.

Результаты. В результате исследования установлены положения, применяемые в международной практике, которые могут быть использованы не только в организации внешнего контроля качества аудиторских услуг, но и способствовать в целом становлению аудиторских организаций Республики Казахстан.

Область применения результатов. Результаты проведенного исследования могут быть использованы при организации работы и разработке правил проведения внешнего контроля качества аудиторских услуг профессиональными аудиторскими организациями.

Основные результаты исследования. Аудиторская деятельность в Республике Казахстан представляет собой предпринимательскую деятельность по проведению аудита финансовой отчетности организаций и предоставлению услуг по профилю [1]. Законодательно определенными объектами обязательного аудита являются организации, чья финансовая отчетность представляет огромный интерес для пользователей. К примеру: инвесторов (акционерные общества, предприятия-недропользователи); клиентов (субъекты естественных монополий, застройщики, государственные предприятия в сферах образования и здравоохранения, организации гражданской авиации); вкладчиков (накопительные пенсионные фонды, организации, осуществляющие инвестиционное управление пенсионными активами); партнеров (хлебоприемные предприятия, хлопкоперерабатывающие организации) и т.д.

Пользователи на основе выраженного независимого мнения аудитора о достоверности финансовой отчетности, принимают важные для себя управленческие решения. Поэтому, профессия аудитора отличается принятием обязанностей не только по отношению к заказчику аудита, но и осознанием ответственности по отношению к обществу в целом, исходя из чего, вопросы контроля и повышения качества аудиторских услуг весьма актуальны как для Республики Казахстан, так и для всех экономически развитых стран. Не случайно, поэтому, одним из основных требований Обязательной Аудиторской Директивы Европейского Парламента и Совета 2006/43/ЕС от 17 мая 2006 года «О проведении обязательных аудитов годовой и консолидированной отчетности», является публичный надзор за всеми аудиторами/аудиторскими фирмами, выполняющими обязательный аудит [2].

Следует отметить, что в большинстве развитых стран признается эффективным саморегулирование аудиторской деятельности с передачей наряду с другими функциями и функций публичного надзора аудиторским объединениям [3]. Так, в Великобритании регулирование аудиторской деятельности осуществляется тремя ведущими профессиональными объединениями: Институтом присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (TCAEW), Институтом присяжных бухгалтеров Шотландии (ICAS) и Институтом присяжных бухгалтеров Ирландии (ICAI), которыми в целях осуществления контроля качества создан объединенный отдел мониторинга (JMO), состоящий из 48 специалистов.

В Германии надзор за выполнением профессиональных обязанностей осуществляет единая Палата аудиторов, имеющая семь представительств в федеральных землях и объединяющая аудиторов, присяжных ревизоров бухгалтерских книг, аудиторских фирм и обществ по ревизии бухгалтерских книг.

Во Франции контроль за правильным осуществлением аудиторами своей профессиональной деятельности возложены на Национальную компанию комиссаров по счетам Франции (CNCC).

Аудиторскую деятельность в США регулирует Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров, который, в основном выполняет три функций: устанавливает профессиональные требования; осуществляет исследования и публикует материалы по тематике, связанной с бухгалтерским учетом, аудитом, консультационными услугами для администрации и налогами; непрерывное обучение.

В Японии рынок аудиторских услуг находится в ведении Института сертифицированных общественных бухгалтеров, основанного в 1966 г. Данная саморегулируемая ассоциация является единственной организацией для сертифицированного общественного бухгалтера: квалифицированные специалисты, которые намерены заниматься практической деятельностью, имея звание сертифицированного общественного бухгалтера, должны стать членами данного Института. Кроме того, по итогам каждой аудиторской проверки в данный Институт представляется отчет с заключением.

Не исключение и страны СНГ. К примеру, в Российской Федерации в настоящее время на рынке аудиторских услуг сформированы и функционируют пять саморегулируемых организаций аудиторов (СРО): Аудиторская Палата России (АПР), Институт Профессиональных Аудиторов (ИПАР), Московская аудиторская палата (МоАП), Российская Коллегия аудиторов (РКА) и Аудиторская Ассоциация Содружество (ААС) [4]. Российская Коллегия аудиторов является действительным, а остальные СРО – ассоциированными членами Международной федерации бухгалтеров.

СРО не только представляют законные интересы своих членов в отношениях с органами государственной власти различного уровня и местного самоуправления, разрабатывают обязательные для выполнения своими членами правила и стандарты профессиональной деятельности и профессиональной этики, они также осуществляют внешний контроль качества аудиторских услуг [5].

В целом, различают два уровня контроля качества аудита: внешний и внутренний.

Внешний контроль качества обычно осуществляется со стороны государства и профессиональных аудиторских организаций. Именно внешнему контролю качества отводится миссия выявления недобросовестных аудиторов и аудиторских организаций.

Наши исследования показали, что развитие контроля качества аудита в Казахстане также направлено на поэтапную передачу ряда контрольных полномочий государственного контроля профессиональным аудиторским объединениям (ПАО). Первоначально, функцией общественных объединений аудиторов, в лице единственной Палаты аудиторов Республики Казахстан, было выражение профессиональных интересов, изучение рынка аудиторских услуг, проведение мероприятий по повышению квалификации аудиторов, разработка методических рекомендаций на проведение аудита и оказание нормативной, консультационной, практической помощи в организации аудиторского дела [6].

С усилением механизма саморегулирования в аудиторской деятельности профессиональным аудиторским объединениям наряду с перечисленными функциями переданы и функции контроля качества работы аудиторов и аудиторских организаций [1]. Это позволило четко определить, кто, когда, с какой периодичностью осуществляет контроль и что является предметом контроля. Это упорядочило общую систему организации контроля качества. Действующий закон предусматривал определенные механизмы контроля качества, но они были обозначены недостаточно четко.

В целях улучшения качества саморегулирования профессии в республике созданы условия для функционирования конкурирующих между собой нескольких профессиональных аудиторских организаций. Им также переданы функции аттестации аудиторов [7]. Сейчас каждая аккредитованная профессиональная аудиторская организация обязана для этого создать Квалификационную комиссию, тогда как, до 2009 года они были обязаны только делегировать своих представителей в состав Квалификационной комиссии. Это свидетельствует, во-первых, о дальнейшем расширении полномочий профессиональных аудиторских организаций, во-вторых, о сокращении государственного вмешательства в аудиторскую деятельность и, в-третьих – о внешнем контроле качества уже на входе в профессию аудитора.

Дальнейшему совершенствованию контроля качества аудиторских услуг в Республике Казахстан способствуют и новые квалификационные требования к аудиторским организациям по проведению обязательного аудита, принятые в 2012 году, где особое внимание уделяется подтверждению прохождения контроля качества аудиторской организацией [8].

В целом, смысл данного направления совершенствования контроля качества аудита состоит в том, что государству, в лице уполномоченного органа, оставляется, в основном, контроль за деятельностью профессиональных аудиторских объединений. Это, по нашему мнению, вполне обоснованно. Уполномоченному органу, имеющему ограниченное количество штатов, гораздо проще проводить проверку качества работы определенного числа профессиональных аудиторских объединений, нежели всех аудиторских организаций и развивать государственный надзор за аудиторской деятельностью с учетом общественных интересов.

Решение данной проблемы имеет достаточно большое значение не только для Казахстана. Он получил соответствующее развитие и в странах дальнего зарубежья, к примеру, в Республике Польша.

В Республике Польша, согласно Закона об аудиторах и их профессиональном самоуправлении, контроль аудиторов, а также контроль самой Палаты польских аудиторов осуществляет независимая от профессиональной организации Комиссия аудитного надзора (КАН), входящая в структуру Министерства финансов Польши [9].

КАН решает наиболее существенные для данной профессии вопросы. Так, например, такие вопросы как регистрация аудитора или его исключение из реестра, вследствие обнаруженных в процессе контроля упущений. Также она разрабатывает план действий на перспективу по публичному контролю.

В Республике Казахстан уполномоченный орган в настоящее время также осуществляет контроль над деятельностью аудиторов, аудиторских и профессиональных организаций путем лицензирования аудиторской деятельности, аккредитации профессиональных организаций и ведения их реестров.

Аккредитация профессиональной аудиторской организации свидетельствует об его официальном признании и допуске для выполнения функций публичного контроля качества аудита.

На сегодня в Казахстане аккредитованы три профессиональные аудиторские организации: ПАО «Коллегия аудиторов», ПАО «Палата аудиторов Республики Казахстан», ПАО «Союз аудиторов Казахстана», которые объединяют более 180 аудиторских организаций [10,11].

Из 186 аудиторских организаций, 23 входят в перечень, признаваемых АО «Казахстанская фондовая биржа», что подтверждает качество предоставляемых ими аудиторских услуг.

Правила проведения внешнего контроля качества аудиторских услуг разрабатываются самими профессиональными организациями в соответствии с Законом Республики Казахстан «Об аудиторской деятельности» и основными принципами внешнего контроля качества аудита определенных в «Правилах разработки порядка проведения внешнего контроля качества»», утвержденного приказом министра финансов Республики Казахстан от 26 сентября 2012 г. и включают в себя:

• охват всех аудиторских организаций, входящих в состав ПАО;

• профессиональную компетентность контролеров;

• прозрачность процедуры назначения контролеров;

• обеспечение устранения нарушений и недостатков, выявленных в ходе проверки;

• публичность результатов внешней проверки качества [12].

Профессиональные аудиторские организации Республики Казахстан на 01.12.2014 года

Однако, исходя из международных положений и практики, требуется дальнейшее совершенствование механизмов регулирования профессиональной аудиторской деятельности.

Важнейшим фактором развития аудиторских организаций в ближайшем будущем, по нашему мнению, будет Евразийский экономический союз (ЕАЭС), начавший функционировать с 1 января 2015 года на базе Таможенного союза России, Казахстана и Белоруссии. На настоящий момент государствами-членами ЕАЭС являются Республика Армения, Республика Беларусь, Республика Казахстан, Республика Кыргызстан и Российская Федерация.

В рамках ЕАЭС обеспечивается свобода движения товаров, услуг, капитала и рабочей силы, а также проведение скоординированной, согласованной или единой политики в отраслях экономики. Расширение рынка повысит конкуренцию между аудиторскими компаниями, что требует повышения качества аудиторских услуг.

Поэтому Казахстан, с учетом опыта государств – членов ЕАЭС должен совершенствовать, прежде всего, законодательную базу, которая оказывает непосредственное влияние на организацию контроля качества аудиторских услуг.

В большинстве государств-членов ЕАЭС полноправными субъектами аудиторской деятельности, наряду с аудиторскими организациями, являются аудиторы – индивидуальные предприниматели. В Российской Федерации на 31.12.2014 года из 5300 субъектов аудиторской деятельности 4500 (85%) составляли аудиторские организации и 800 (15%) – индивидуальные аудиторы [13]. Такая же ситуация и в Республике Беларусь и Кыргызской Республике. Согласно информации Координационного совета по бухгалтерскому учету при Исполнительном Комитете Содружества независимых государств, по состоянию на 1 января 2013 года на долю индивидуальных аудиторов приходилось в Республике Беларусь 81%, в Кыргызской Республике – 25% [14]. При этом, в Российской Федерации установлены ограничения на аудиторскую деятельность индивидуальных аудиторов. Они не вправе проводить обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности публичных организаций и консолидированной финансовой отчетности [5]. По законодательству Республики Беларусь никаких ограничений на аудиторскую деятельность индивидуальных аудиторов не предусмотрено [15].

В Республике Казахстан в настоящее время наблюдается явное несоответствие квалифицированных аудиторов с количеством организаций, подпадающих под требование обязательного аудита, что непосредственно отражается на качестве предоставляемых услуг. При численности аудиторских организаций 186 единиц, количество организаций публичного интереса, подлежащих обязательному аудиту, составляет 3495, что превышает их почти в 20 раз. Для обеспечения соизмеримости, было бы обоснованным предоставление права аудиторам заниматься аудиторской деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей.

Требуют законодательного уточнения и конкретизации и объекты обязательного аудита. Как было указано выше, в Республике Казахстан они включают солидный перечень организационно-правовых форм и сфер деятельности организаций, чья финансовая отчетность имеет значение для широкого круга пользователей. Однако, как показывает практика, все же остаются неохваченными аудитом ряд иных организаций, которые являются общественно значимыми. В связи с этим предлагается четко определить критерии, по которым подвергается аудиту в обязательном порядке годовая финансовая отчетность иных организаций.

В Российской Федерации, согласно Федерального закона от 30.12.2008 №307-Ф3 «Об аудиторской деятельности», данные критерии определены в виде двух показателей: объема выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) и суммы активов [5]. Если за предшествовавший отчетному год объем выручки превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей, то предприятие подвергается обязательному аудиту. В Республике Беларусь для иных организаций определен единственный критерий – объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) [15]. Организация подлежит обязательному аудиту, если за предыдущий отчетный год выручка от реализации товаров (работ, услуг) превышает в эквиваленте 5000000 евро по официальному курсу белорусского рубля к евро, установленному Национальным банком Республики Беларусь на 31 декабря предыдущего отчетного года.

Следующий аспект совершенствования касается периодичности проведения внешнего контроля качества.

В казахстанской практике применяется циклический подход к проведению внешнего контроля качества работы аудиторских организаций основанный на обязательном прохождении внешнего контроля качества с периодичностью, установленной законодательно – один раз в три года. Тогда как, в Российской Федерации плановая внешняя проверка саморегулируемой организацией аудиторов качества работы аудиторской организации, проводящей обязательный аудит осуществляется не реже одного раза в три года, но не чаще одного раза в год начиная с календарного года, следующего за годом внесения сведений об аудиторской организации в реестр аудиторов и аудиторских организаций. Проверка остальных аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов проводится не реже одного раза в пять лет, но не чаще одного раза в год [5]. То есть, аудиторские организации, проводящие аудит общественно значимых клиентов проверяются с иной периодичностью чем, компании и индивидуальные аудиторы, проводящие общий аудит. По нашему мнению, такой риск ориентированный подход и установление на этой основе для разных групп объектов контроля разной периодичности проведения внешних проверок, более обоснован и заслуживает внедрения в казахстанскую практику.

Выводы и предложения

Общественная значимость результатов работы аудиторов обязывает предъявлять повышенные требования к контролю качества оказываемых ими услуг. Опыт развитых стран и государств-членов ЕАЭС показывает значительную роль саморегулируемых организаций аудиторов не только в регулировании аудиторской профессии и аудиторской деятельности, а также в организации и проведении внешнего контроля качества работы субъектов аудиторской деятельности.

В Республике Казахстан в контексте общемировых тенденций также прослеживается усиление механизма саморегулирования. Происходит поэтапная передача ряда контрольных полномочий от уполномоченного органа профессиональным аудиторским объединениям (ПАО). В настоящее время ПАО наряду с функциями повышения квалификации, представления интересов, обобщения опыта аудиторов и т.д., выполняют функции аттестации кандидатов в аудиторы и контроля качества работы аудиторов и аудиторских организаций.

Важнейшим фактором развития аудиторских организаций является Евразийский экономический союз (ЕАЭС), начавший функционировать с 1 января 2015 года на базе Таможенного союза России, Казахстана и Белоруссии. С учетом опыта государств – членов ЕАЭС в Республике Казахстан необходимо:

• предоставить право аудиторам заниматься аудиторской деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, что обеспечит соизмеримость количества квалифицированных аудиторов с количеством организаций, подпадающих под требование обязательного аудита;

• четко определить критерии, по которым годовая финансовая отчетность иных общественно значимых организаций будет подвергается аудиту в обязательном порядке;

• для целей внешнего контроля качества аудиторских услуг использовать риск ориентированный подход, обеспечивающий учет значимости разных групп объектов контроля.